Portal Orzeczeń Sądu Okręgowego w Łodzi

UZASADNIENIE

wyroku z dnia 9 lipca 2025 roku

Decyzją z dnia 11.07.2024 r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych(...) w Ł., po rozpoznaniu wniosku z 24.06.2024 r., przyznał R. D. nauczycielskie świadczenie kompensacyjne do dnia poprzedzającego dzień osiągnięcia przez ubezpieczonego wieku 65 lat, od dnia 22.06.2024 r., tj. od następnego dnia po dniu wygaśnięciu stosunku pracy. Podstawę obliczenia nauczycielskiego świadczenia kompensacyjnego ubezpieczonego stanowi ustalona na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc, od którego przysługuje wypłata świadczenia:

- kwota składek na ubezpieczenie emerytalne zewidencjonowanych na koncie wnioskodawcy z uwzględnieniem waloryzacji składek, tj. 313.206,31 zł,

- kwota kapitału początkowego zewidencjonowana na koncie wnioskodawcy z uwzględnieniem waloryzacji, tj. 384.257,35 zł,

- średnie dalsze trwanie życia dla osoby w wieku 60 lat wg tablic średniego trwania życia obowiązujących w dniu zgłoszenia wniosku o świadczenie wynosi 264,20 miesięcy.

Wysokość nauczycielskiego świadczenia kompensacyjnego na dzień 22.06.2024 r. wyniosła miesięcznie: (384.257,35 zł + 313.206,31 zł) / 264,20 = 2639,91 zł.

Organ emerytalny wyjaśnił, że należność za okres od 22.06.2024 r. do 30.06.2024 r. w kwocie 792,00 zł wraz ze świadczeniem za lipiec w kwocie 2639,91 zł, po odliczeniu zaliczki na podatek odprowadzany do urzędu skarbowego w kwocie 112,00 zł, liczonej od podstawy opodatkowania 3432,00 zł, składki na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 308,87 zł, Zakład przekaże za pośrednictwem poczty w kwocie 3011,04 zł.

ZUS wskazał, że od dnia 1.08.2024 r. podstawę opodatkowania stanowi miesięcznie kwota 2640,00 zł, zaliczka na podatek odprowadzona do urzędu skarbowego wynosi 17,00 zł, składka na ubezpieczenie zdrowotne wynosi 237,59 zł, a wysokość świadczenia do wypłaty wynosi miesięcznie 2385,32 zł.

(decyzja w aktach ZUS k. 18)

Od powyższej decyzji ubezpieczony złożył odwołanie, zaskarżając ją jedynie w zakresie ustalonej składki na ubezpieczenie zdrowotne. Odwołujący się wniósł o zmianę zaskarżonej decyzji w zakresie składki na ubezpieczenie zdrowotne z uwzględnieniem przepisu art. 83 ust. 1 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. Odwołujący się powołał się na ustęp III pkt 1 Informacji zawartej w ww. decyzji, w którym podano, że w przypadku, gdy obliczona składka na ubezpieczenie zdrowotne jest wyższa od obliczonej kwoty zaliczki na podatek dochodowy na dzień 31.12.2021 r. to składkę obliczoną za poszczególne miesiące obniża się do wysokości tej kwoty.

(odwołanie k. 3)

W odpowiedzi na odwołanie pozwany organ rentowy wniósł o jego oddalenie, argumentując, że składka zdrowotna ze świadczenia ubezpieczonego została ustalona w wysokości 9% przyznanego świadczenia (brutto), tj. 308,87 zł (od sierpnia miesięcznie 237,59 zł) zgodnie z ustawą o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, ponieważ składka nie jest wyższa od wyliczonej kwoty zaliczki na podatek dochodowy. Pozwany wyjaśnił, że podstawę opodatkowania stanowi kwota 3432,00 zł (od sierpnia 2640,00 zł) a zaliczka na podatek przed zastosowaniem kwoty zmniejszenia o 1/12 przychodu wynosi 412,00 zł (od sierpnia 317,00 zł).

(odpowiedź na odwołanie k. 4)

W piśmie procesowym z dnia 27.09.2024 r. wnioskodawca poparł odwołanie, a odnosząc się do odpowiedzi pozwanego na odwołanie podniósł, że Zakład przytoczył w niej treść art. 83 ust. 1 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, ale nie uznał za stosowne, aby przytoczyć ust. 2 b tego artykułu, do którego nawiązuje jego ust. 1, zgodnie z którym zaliczkę na podatek dochodowy oblicza się zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31.12.2021 r., a nie w brzmieniu obowiązujący obecnie, według którego ZUS przedstawił swoje obliczenia w odpowiedzi na odwołanie. Skarżący argumentował, że zgodnie z przepisem art. 83 ust. 2 b ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, zaliczka na podatek dochody za sierpień 2024 r. powinna być obliczona w następujący sposób: podstawę opodatkowania 2640,00 zł należy pomnożyć przez 17%, co daje kwotę 448,00 zł, od której należy odjąć kwotę wolną od podatku 43,16 zł oraz składkę zdrowotną 204,60 zł (podstawa opodatkowania pomnożona przez 7,75%), co daje kwotę 200,00 zł (zaokrągloną do pełnego złotego) – konkludując, że tyle powinna wynosić zgodnie z art. 83 ust. 1 ww. ustawy, składka zdrowotna za sierpień 2024 r. i miesiące następujące po wrześniu 2024 r. Wnioskodawca podał, że w czerwcu 2024 r. podstawa opodatkowania wynosiła 792,00 zł według danych podanych na jego koncie internetowym w ZUS, wywodząc z tego, że zgodnie z wyżej podanym sposobem obliczenia, zaliczka na podatek i tym samym składka zdrowotna powinna wynosić 30,00 zł, a w lipcu podobnie jak w sierpniu 200,00 zł. Zdaniem wnioskodawcy łącznie składka za lipiec i sierpień 2024 r. powinna wynieść 230,00 zł, a nie tak, jak potrącił ZUS – 308,87 zł. Odwołujący stwierdził, że we wrześniu od świadczenia kompensacyjnego 2639,91 zł brutto składka zdrowotna powinna wynieść 200,00 zł, a od tzw. „14 emerytury” 121,00 zł (1781,00 zł brutto). Zdaniem odwołującego się łącznie składka zdrowotna za wrzesień 2024 r. powinna wynosić 321,00 zł, a nie tak, jak potrącił ZUS – 397,88 zł. Konkludując skarżący wniósł o prawidłowe ustalenie spornej składki zgodnie z art. 83 ust. 1 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych in toto oraz o zwrot nadpłaconej składki zdrowotnej przez ZUS.

(pismo procesowe odwołującego się k. 14)

Na rozprawie z dnia 27.11.2024 r. wnioskodawca poparł odwołanie w postaci sprecyzowanej w ww. piśmie procesowym z dnia 27.09.2024 r., wyjaśniając, że w ostatnim zdaniu w trzecim akapicie winna być uwzględniona poprawka, bo zamiast „łączna składka za lipiec i sierpień wynosi 230 zł” powinno być wskazane „czerwiec i lipiec”, a także oświadczył, że zaliczka na podatek dochodowy powinna być obliczona zgodnie z przepisami w brzmieniu obowiązującym na dzień 31.12.2021 r., a nie na dzień dzisiejszy. Natomiast pełnomocnik ZUS wniósł o oddalenie odwołania, oświadczając, że nie zgadza się z wyliczeniami wnioskodawcy przedstawionymi w piśmie procesowym z dnia 27.09.2024 r.

(stanowiska stron na rozprawie z 27.11.2024 r. - e-prot. z 27.11.2024 r.: 00:01:12)

W piśmie procesowym z dnia 10.01.2025 r. pozwany organ emerytalny wskazał, że przyznając wnioskodawcy od dnia 22.06.2024 r. nauczycielskie świadczenie kompensacyjne ZUS zastosował 12%-tową stawkę podatkowa pomniejszoną o 1/12 kwoty zmniejszającej podatek oraz korzystniej obliczoną 9%-tową składkę zdrowotną podlegającą odliczeniu w całości z kwoty przyznanego świadczenia. Zakład wyjaśnił, że obniżenie składki zdrowotnej stosuje się w sytuacji, gdy składka na ubezpieczenie zdrowotne obliczona w wysokości 9% podstawy oskładkowania byłaby wyższa od kwoty zaliczki na podatek dochodowy obliczonej zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31.12.2021 r. Pozwany wyjaśnił także, że decyzją z dnia 11.07.2024 r. organ rentowy przyznał świadczenie za okres od dnia 22.06.2024 r. do dnia 31.07.2024 r. w kwocie 3431,91 zł brutto oraz podał, że sposób obliczenie zaliczki na podatek był następujący: 3432,00 x 12% = 411,84 zł – 300 zł = 112,00 zł (po zaokrągleniu), a sposób obliczenia składki zdrowotnej był taki: 3431,91 x 9% = 308,87 zł. ZUS argumentował, że zaliczka na podatek dochodowy obliczona według zasad obowiązujących w dniu 31.12.2021 r. wynosiłaby 539,68 zł (3432 zł x 17% - 43,76 zł = 539,68 zł). Zdaniem Zakładu obniżenie składki zdrowotnej byłoby możliwe, gdyby składka była wyższa od tak obliczonej zaliczki na podatek. W konkluzji ZUS stwierdził, że z przyznanego świadczenia prawidłowo pobrano i przekazano do NFZ 9%-tową składkę na ubezpieczenie zdrowotne.

(pismo procesowe ZUS k. 20)

Na rozprawie z dnia 23.01.2025 r. wnioskodawca poparł odwołanie w kształcie zmodyfikowanym jak w piśmie procesowym z dnia 27.09.2024 r. z poprawką dokonaną na rozprawie z dnia 27.01.2025 r., a nadto złożył kolejne pismo procesowe datowane na dzień 22.01.2025 r., w którym wniósł o pominięcie pisma procesowego ZUS z dnia 9.01.2025 r., ponieważ zostało ono złożone z uchybieniem dwutygodniowego terminu do jego wniesienia, albowiem zostało ono złożone po ponad miesiącu. Zarzucił też podstępność działania pozwanego, podnosząc, że pełnomocnik ZUS na rozprawie z dnia 27.11.2024 r. utrzymywał, że art. 83 ust. 2 b ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, nie obowiązuje, natomiast w piśmie z dnia 9.01.2025 r. przytoczył tenże przepis wyróżniając go pogrubioną czcionka – z czego odwołujący wywodził, że strona pozwana próbowała w taki sposób wprowadzić w błąd Sąd, przedstawiając wyliczenie zaliczki na podatek dochodowy w rozumieniu obowiązującym w dniu 31.12.2021 r. niezgodnie z przepisami, które się do niej odnoszą. Wnioskodawca argumentował, że na dzień 31.12.2021 r. obowiązywał przepis art. 27 b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1128). Wyjaśnił, że przepisy art. 27 b i art. 34 ust. 4a zobowiązujące do odjęcia składki zdrowotnej odpowiednio od podatku i zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych zostały uchylone ustawą z dnia 29.10.2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r., poz. 2105), która weszła w życie w dniu 1.01.2022 r., a więc na dzień 31.12.2021 r. obowiązywały. Zarzucił, że pełnomocniczka ZUS-u nie wykonała zobowiązania Sądu, ponieważ ograniczyła swoje wyliczenia tylko do świadczenia za okres od dnia 22.06.2024 r. do dnia 31.07.2024 r. - podczas, gdy odwołanie dotyczy całego okresu pobierania nauczycielskiego świadczenia kompensacyjnego od czerwca 2024 r. do lutego 2029 r., a nadto w przedstawionym wyliczeniu nie odjęła składki zdrowotnej od zaliczki na podatek dochodowy, mimo że w piśmie procesowym z dnia 27.09.2024 r. wnioskodawca wskazywał na taką konieczność. Skarżący stwierdził, że konsekwencje takiego postępowania powinny obciążyć ZUS. Odwołujący argumentował, że jeśli świadczenie za czerwiec i lipiec 2024 r. potraktować łącznie, tak, jak to robi pozwany, to zaliczka na podatek dochodowy obliczona według zasad z 31.12.2021 r. wynosiłaby 274 zł [583,44 zł (podstawa opodatkowania 3432 zł x 17%) = 274 zł – kwota wolna zmniejszająca podatek 43,76 zł – składka zdrowotna 265,98 zł (podstawa opodatkowania x 7,75%) = 274 zł (po zaokrągleniu)], wywodząc, że tym samym pobrana składka zdrowotna w kwocie 308,87 zł została zawyżona o kwotę 34,87 zł. Wnioskodawca podniósł, że każda składka zdrowotna pobrana w okresie od sierpnia 2024 r. do stycznia 2025 r. w wysokości 237,59 zł miesięcznie została zawyżona o kwotę 37,59 zł [448,80 zł (podstawa opodatkowania 2640 zł x 17%) – kwota wolna zmniejszająca podatek 43,76 zł – składka zdrowotna 204,60 zł (podstawa opodatkowania x 7,75%) = 200,00 zł (po zaokrągleniu)]. W efekcie powyższej argumentacji odwołujący wniósł o zasądzenie od ZUS-u kwoty 260,41 zł (6 x 37,59 zł + 34,87 zł), kwoty 37,59 zł za każdy miesiąc od lutego 2025 r. do wydania prawomocnego orzeczenia oraz ustalenie, że składka na ubezpieczenie zdrowotne będzie w przyszłości naliczana przez ZUS w podany wyżej sposób do czasu ewentualnej zmiany przepisów w tym zakresie.

Pełnomocnik ZUS wniósł natomiast o oddalenie odwołania.

(stanowiska stron na rozprawie z dnia 27.01.2025 r. – e-prot. z 27.01.2025 r.: 00:01:01, 00:02:26, pismo odwołującego - k. 22)

Decyzją z dnia 1.03.2025 r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych I Oddział w Ł. dokonał waloryzacji nauczycielskiego świadczenia kompensacyjnego R. D. od dnia 1.03.2025 r. poprzez pomnożenie kwoty przysługującego świadczenia w dniu 28.02.2025 r., tj. 2639,91 zł, przez wskaźnik waloryzacji 105,50%, co po waloryzacji od dnia 1.03.2025 r. dało wysokość tego świadczenia w kwocie 2785,11 zł. Zakład stwierdził, że od dnia 1.03.2025 r. podstawę opodatkowania stanowi miesięcznie kwota 2785,00 zł, a także, że od dnia 1.03.2025 r. zaliczka na podatek dochodowy odprowadzana do urzędu skarbowego wynosi 34,00 zł, składka na ubezpieczenie zdrowotne wynosi 250,66 zł. ZUS podał, że od 1.03.2025 r. wysokość nauczycielskiego świadczenia kompensacyjnego do wypłaty miesięcznie wynosi 2500,45 zł.

(decyzja z 1.03.2025 r. w aktach ZUS, a nadto za kartą 7 -8 akt VIII U 1449/25)

Odwołanie od ww. decyzji z dnia 1.03.2025 r. złożył wnioskodawca, zaskarżając tę decyzję również wyłącznie w takim zakresie w jakim została w niej ustalona wysokość składki na ubezpieczenie zdrowotne na kwotę 250,66 zł. Skarżący zarzucając, że wysokość tej składki została błędnie ustalona przez ZUS, powołał się na art. 83 ust. 1 i ust. 2 b ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, argumentując, że w przypadku, gdy kwota zaliczki ma podatek dochodowy ustalona według zasad obowiązujących w stanie prawnym na dzień 31.12.2021 r. jest niższa niż kwota składki zdrowotnej, to składkę zdrowotną obniża się do wysokości kwoty zaliczki na podatek obliczoną według zasad obowiązujących do dnia 31.12.2021 r. Zdaniem wnioskodawcy tak obliczona kwota zaliczki na podatek wynosi 213,40 zł (podstawa opodatkowania 2785 zł x 17% - kwota wolna zmniejszająca podatek 43,76 zł – składka zdrowotna 215,84 zł – podstawa opodatkowania x 7,75%). Według odwołującego prawidłowo obliczona składka zdrowotna wynosi więc 213,40 zł, a nie tak jak to ustalił ZUS w treści zaskarżonej decyzji z dnia 1.03.2025 r. - 250,66 zł. Ubezpieczony w konkluzji wniósł o zmianę zaskarżonej decyzji z dnia 1.03.2025 r. poprzez przyjęcie, że wysokość zaliczki na podatek dochodowy, z którą należy porównać składkę zdrowotna 9% należy pomniejszyć o odliczaną od podatku składkę zdrowotną 7,75% podstawy wymiaru. Jednocześnie skarżący wniósł o łączne rozpoznanie sprawy z odwołania od przedmiotowej decyzji z dnia 1.03.2025 r. ze sprawą prowadzoną przed tut. Sądem Okręgowym za sygn. VIII U 1878/24 w przedmiocie jego odwołania od decyzji ZUS(...)w Ł. z dnia 11.07.2024 r.

(odwołanie k. 3 akt sprawy VIII U 1449/25)

W odpowiedzi na odwołanie od ww. decyzji z dnia 1.03.2025 r., pozwany organ rentowy wniósł o jego oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie, a także przyłączył się do wniosku ubezpieczonego o połączenie n/n sprawy ze sprawą prowadzoną za sygnaturą VIII U 1878/24, celem łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia obu odwołań. W uzasadnieniu odpowiedzi na odwołanie pozwany odnosząc się do zarzutów skarżącego wyjaśnił, że zgodnie z art. 83 ust.1 w zw. z ust. 2 b ustawy z dnia 27.08.2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, jeżeli składka na ubezpieczenie zdrowotne obliczona przez płatnika zgodnie z art. 79 i art. 81 jest wyższa od kwoty ustalonej zgodnie z ust. 2 b, to składkę za poszczególne miesiące obniża się do wysokości tej kwoty. Zakład podkreślił, że ustęp 2 b wyraźnie wskazuje, że kwotę, o której mowa w ust. 1 i 2a stanowi zaliczka na podatek dochodowy, obliczona zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31.12.2021 r. Zdaniem pozwanego powyższego wynika to, że jeżeli składka na ubezpieczenie zdrowotne jest wyższa od kwoty zaliczki na podatek dochodowy obliczonej zgodnie z zasadami obowiązującymi na dzień 31.12.2021 r. to składkę obniża się do wysokości tej zaliczki. ZUS argumentował, że ograniczenie składki zdrowotnej do zaliczki na 31.12.2021 r. obowiązuje w 2022 roku i kolejnych latach, o ile jest niższa niż wartość 9% podstawy wymiaru składki. Zakład podniósł, że w przypadku ubezpieczonego wysokość zwaloryzowanego nauczycielskiego świadczenia kompensacyjnego przysługującego w dniu 28.02.2025 r., tj. 2639,91 zł przez wskaźnik waloryzacji 105,50%, dało nauczycielskie świadczenie kompensacyjne od dnia 1.03.2025 r. w wysokości 2785,11 zł, od dnia 1.03.2025 r. podstawę opodatkowania stanowi miesięcznie kwota 2785,00 zł, od dnia 1.03.2025 r. zaliczka na podatek dochodowy odprowadzana do urzędu skarbowego wynosi 34,00 zł, składka na ubezpieczenie zdrowotne wynosi 250,66 zł, od dnia 1.03.2025 r. wysokość świadczenia do wypłaty wynosi miesięcznie 2500,45 zł. Pozwany dodał, że ubezpieczony w decyzji został pouczony, że w przypadku zmiany zaliczki to podatek dochodowy i składki na ubezpieczenie zdrowotne ulegnie zmianie kwota świadczenia do wypłaty.

(odpowiedź na odwołanie k. 4 – 5 akt sprawy VIII U 1449/25)

Sprawa z odwołania ubezpieczonego od decyzji z dnia 1.03.2025 r. została połączona ze sprawą z odwołania wnioskodawcy od decyzji z dnia 11.07.2024 r., celem łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia w postępowaniu za sygn. VIII U 1878/24.

(zarządzenie k. 10 akt sprawy VIII U 1449/25)

W piśmie procesowym z dnia 15.05.2025 r. pozwany organ emerytalny konsekwentnie obstawał na stanowisku, że obie zaskarżone decyzji w zakresie dotyczącym wysokości składki zdrowotnej są prawidłowe, twierdząc, że porównanie składki zdrowotnej powinno dotyczyć pełnej składki zdrowotnej 9% do zaliczki na podatek dochodowy obliczonej według zasad obowiązujących do dnia 31.12.2021 r. bez jej pomniejszania o odliczenie składki zdrowotnej 7,75%. Pozwany argumentował, że przepis art. 83 ust. 2 b ustawy z 27.08.2024 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych - ma charakter przejściowy, gdyż został wprowadzony przez ustawodawcę mając na celu ochronę podatników przed nadmiernym wzrostem obciążeń finansowych w wyniku reformy systemu podatkowego w ramach tzw. Polskiego Ładu. Pozwany powołał się na stanowisko Ministra Zdrowia, zgodnie z którym wyliczoną składkę na ubezpieczenie zdrowotne należy porównać do zaliczki na podatek obliczonej według zasad obowiązujących do 2021 r., ale bez obniżania tej zaliczki o składkę zdrowotną (pomimo, że do dnia 31.12.2021 r. zaliczka podatkowa była obniżana o 7,75% składki zdrowotnej). Zdaniem Zakładu, jeżeli hipotetyczna zaliczka na podatek ustalona w ten sposób będzie niższa od 9% składki zdrowotnej składkę należy obniżyć do wysokości tej zaliczki. Pozwany na wsparcie swojego stanowiska powołał się na to, że Biuro Komunikacji Ministerstwa Zdrowia w interpretacji z sierpnia 2022 r. poinformowało, że w myśl art. 83 ust.1 i ust. 2 b ustawy z dnia 27.08.2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1285 ze zm.) możliwe jest obniżenie składki zdrowotnej wyłącznie przez płatnika, o którym mowa w art. 85 ust. 1 -12 tej ustawy, do wysokości zaliczki na podatek dochodowy, obliczonej zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31.12.2021 r. Pozwany wskazał, że w tym celu należy obliczyć hipotetyczną zaliczkę PIT w ten sposób, że od podstawy opodatkowania (przychód minus koszty ich uzyskania) należy obliczyć podatek według stawki podatkowej obowiązującej w dniu 31.12.2021 r., który następnie podlega obniżeniu o ulgę podatkową wynikającą z kwoty wolnej od podatku, ale bez obniżenia o składkę zdrowotną polegającą odliczeniu od podatku (7,75% podstawy wymiaru składki). Zakład argumentował, że wynika to z konieczności uniknięcia błędnego koła, w którym dla obliczenia składki zdrowotnej należałoby już uprzednio znać kwotę tej składki, aby móc odjąć od zaliczki na podatek kwotę składki zdrowotnej pomniejszającą podatek, od której to zaliczki należałoby obniżyć składkę. Zdaniem ZUS, zgodnie z literalnym brzmieniem przepisu, porównanie należy dokonać pomiędzy składką zdrowotną 9% podstawy wymiaru a zaliczką na podatek dochodowy obliczoną według zasad obowiązujących na dzień 31.12.2021 r., ale bez pomniejszania o składkę zdrowotną w wysokości 7,75%, ponieważ wówczas taka składka faktycznie była odliczana dopiero na etapie obliczania podatku do zapłaty nie zaś zaliczki. Pozwany zarzucał, że błędem jest utożsamianie zaliczki z podatkiem dochodowym po pomniejszeniu go o składkę zdrowotną, gdyż obniżenie podatku dochodowego o 7,75% składki zdrowotnej było elementem odliczenia podatkowego, a nie obliczenia samej zaliczki, która stanowi punkt odniesienia do art. 83 ust. 2 b ww. ustawy. Nadto pozwany podkreślił, że art. 27 b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który regulował możliwość odliczenia składki zdrowotnej do podatku został uchylony z dniem 1.01.2022 r. Tym samym, zdaniem pozwanego, interpretowanie obecnych przepisów przez pryzmat mechanizmu odliczenia obowiązującego przed tą datą jest nieadekwatne, o ile celem jest ustalenie wysokości świadczenia w roku 2024.

(pismo procesowe ZUS k. 72-73)

Powód w piśmie procesowym z dnia 22.05.2025 r. poparł odwołanie, negując poprawności powyższej argumentacji ZUS.

(pismo procesowe odwołującego się k. 76)

W piśmie procesowym z dnia 30.06.2205 r. ZUS dodatkowo wyjaśnił, że dla oceny istoty sporu istotne są przepisy dwóch ustaw, tj.: art. 83 ust. 1 w zw. z art. 83 ust. 2b ustawy z dnia 27.08.2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (t.j. Dz.U. z 2004 r., poz. 146) oraz art. 27 b ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 34 ust. 4 a ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w dniu 31.12.2021 r. (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 1128). Zakład argumentował, że zgodnie z art. 83 ust. 1 w zw. z art. 83 ust. 2b ustawy zdrowotnej w przypadku, gdy składka na ubezpieczenie zdrowotne obliczona jest przez płatnika, o którym w art. 85 ust. 1 -13 zgodnie z przepisami art. 79 i art. 81, jest wyższa od kwoty ustalonej zgodnie z ust. 2b składkę obliczoną za poszczególne miesiące obniża się do wysokości tej kwoty, zaś kwotę tę stanowi zaliczka na podatek dochodowy, obliczona zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31.12.2021 r. Pozwany podał, że algorytm określony przepisami ustawy zdrowotnej bierze pod uwagę wysokość zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, o której mowa w art. 34 ust.1 u.p.d.o.f. ustalony na podstawie art. 34 ust. 2 oraz na zasadach określonych w art. 32 ust. 1 -1e. Taka zaliczka jest podstawą porównania kwot, o których mowa w art. 83 ust.1 ustawy zdrowotnej. Pozwany zarzucił, że biegła z zakresu rachunkowości w złożonej do akt sprawy opinii błędnie do porównania tego stosuje zaliczkę pomniejszoną o składkę zdrowotną w sposób określony w art. 34 ust. 4a u.p.d.o.f., która nie jest zaliczką, o której mowa w art. 83 ust. 2b ustawy zdrowotnej, zarzucając wadliwość tej opinii.

(pismo procesowy ZUS k. 103)

Na ostatnim terminie rozprawy z dnia 2.07.2025 r. – bezpośrednio poprzedzającej wydanie wyroku w n/n sprawie – wnioskodawca poparł oba odwołania, a także stanowisko wyrażone w piśmie procesowym z dnia 22.01.2025 r., natomiast pełnomocnik ZUS wniósł o oddalenie obu odwołań.

(stanowiska stron na rozprawie z dnia 2.07.2025 r. – e-prot. z 2.07.2025 r.:00:07:21, 00:17:10, 00:19:21, 00:19:22)

Sąd Okręgowy ustalił następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca - R. D. urodził się (...)

(niesporne)

W dniu 24.06.2024 r. ubezpieczony złożył wniosek o nauczycielskie świadczenie kompensacyjne.

(wniosek k. 1 akt ZUS dotyczących nauczycielskiego świadczenia kompensacyjnego)

Pierwszą zaskarżoną decyzją z dnia 11.07.2024 r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych (...) w Ł., po rozpoznaniu ww. wniosku, przyznał R. D. nauczycielskie świadczenie kompensacyjne do dnia poprzedzającego dzień osiągnięcia przez ubezpieczonego wieku 65 lat, od dnia 22.06.2024 r., tj. od następnego dnia po wygaśnięciu stosunku pracy. Zakład wyjaśnił, że podstawę obliczenia nauczycielskiego świadczenia kompensacyjnego stanowi ustalona na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc, od którego przysługuje wypłata świadczenia:

- kwota składek na ubezpieczenie emerytalne zewidencjonowanych na koncie wnioskodawcy z uwzględnieniem waloryzacji składek, tj. 313.206,31 zł,

- kwota kapitału początkowego zewidencjonowana na koncie wnioskodawcy z uwzględnieniem waloryzacji, tj. 384.257,35 zł,

- średnie dalsze trwanie życia dla osoby w wieku 60 lat wg tablic średniego trwania życia obowiązujących w dniu zgłoszenia wniosku o świadczenie wynosi 264,20 miesięcy.

Wysokość nauczycielskiego świadczenia kompensacyjnego na dzień 22.06.2024 r. wyniosła miesięcznie: (384.257,35 zł + 313.206,31 zł) / 264,20 = 2639,91 zł.

ZUS wyjaśnił, że należność za okres od 22.06.2024 r. do 30.06.2024 r. w kwocie 792,00 zł wraz ze świadczeniem za lipiec w kwocie 2639,91 zł po odliczeniu zaliczki na podatek odprowadzany do urzędu skarbowego w kwocie 112,00 zł, liczonej od podstawy opodatkowania 3432,00 zł, składki na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 308,87 zł, Zakład przekaże za pośrednictwem poczty w kwocie 3011,04 zł.

Organ rentowy wskazał, że od dnia 1.08.2024 r. podstawę opodatkowania stanowi miesięcznie kwota 2640,00 zł, zaliczka na podatek odprowadzona do urzędu skarbowego wynosi 17,00 zł, składka na ubezpieczenie zdrowotne wynosi 237,59 zł. Wysokość świadczenia do wypłaty wynosi miesięcznie 2385,32 zł.

W ustęp III pkt. 1 Informacji zawartej ww. decyzji podano, że w przypadku, gdy obliczona składka na ubezpieczenie zdrowotne jest wyższa od obliczonej kwoty zaliczki na podatek dochodowy na dzień 31.12.2021 r., to składkę obliczoną za poszczególne miesiące obniża się do wysokości tej kwoty.

(decyzja z 11.07.2024 r. w aktach ZUS dotyczących nauczycielskiego świadczenia kompensacyjnego k. 18 i n.)

Drugą zaskarżoną decyzją z dnia 1.03.2025 r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych(...)w Ł. dokonał waloryzacji nauczycielskiego świadczenia kompensacyjnego wnioskodawcy od dnia 1.03.2025 r., poprzez pomnożenie kwoty przysługującego ubezpieczonemu przedmiotowego świadczenia w dniu 28.02.2025 r., tj. kwoty 2639,91 zł, przez wskaźnik waloryzacji 105,50%, co dało wysokość tego świadczenia po waloryzacji od dnia 1.03.2025 r. w kwocie 2785,11 zł. Zakład podał, że od dnia 1.03.2025 r. podstawę opodatkowania stanowi miesięcznie kwota 2785,00 zł, a także, że od dnia 1.03.2025 r. zaliczka na podatek dochodowy odprowadzana do urzędu skarbowego wynosi 34,00 zł, a składka na ubezpieczenie zdrowotne wynosi 250,66 zł. ZUS wskazał, że od 1.03.2025 r. wysokość świadczenia do wypłaty miesięcznie wynosi 2500,45 zł.

(decyzja z 1.03.2025 r. w aktach ZUS)

Sądowa analiza z zakresu rachunkowości wykazała, że ZUS dokonał potrąceń składki zdrowotnej z nauczycielskiego świadczenia kompensacyjnego wypłacanego ubezpieczonemu na mocy zaskarżonej decyzji z dnia 11.07.2024 r. w błędnej wysokości.

Zgodnie z wiedzą z zakresu rachunkowości z uwagi na treść art. 83 ust. 1 oraz ust. 2 b ustawy z dnia 27.08.2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, ZUS obliczając wysokość nauczycielskiego świadczenia kompensacyjnego za lipiec i sierpień w decyzji z dnia 11.07.2024 r. powinien wysokość obliczonej składki zdrowotnej porównać z wysokością zaliczki na podatek dochodowy obliczanej wówczas w myśl ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, tj. na dzień 31.12.2021 r.

Zgodnie z wiedzą z zakresu rachunkowości wysokość zaliczki na podatek dochodowy na dzień 31.12.2021 r. ZUS powinien skalkulować w następujący sposób:

zaliczka na podatek dochodowy = kwota świadczenia brutto zaokrąglona do pełnych złotych x 17% minus składka na ubezpieczenie zdrowotne do odliczenia od podatku dochodowego, tj. kwota świadczenia brutto x 7,75% minus kwota zmniejszająca podatek 43,76 zł.

W sprawie istotne jest, że na podstawie art. 34 ust. 2 a i 2 b ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, począwszy od dnia 1.07.2022 r. nastąpiło obniżenie stawki podatku PIT z 17 do 12 procent, a także kwoty wolnej od podatku do 300 zł, tj. 1/12 ustalonej kwoty zmniejszającej podatek w wysokości 3600 zł.

W odróżnieniu od przepisów obowiązujących na dzień 31.12.2021 r. w świetle nowych przepisów w celu obliczenia zaliczki na podatek dochodowy nie uwzględnia się składki na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości 7,75% wynagrodzenia brutto.

Sposób kalkulacji zaliczki na podatek dochodowy od 1.07.2022 r. przebiega w następujący sposób: zaliczka na podatek dochodowy = kwota świadczenia brutto zaokrąglona do pełnych złotych x 12% minus kwota zmniejszająca podatek 300 zł.

Następnie, aby prawidłowo przeprowadzić obniżenie składki zdrowotnej w przypadku świadczenia kompensacyjnego dla nauczycieli – w badanej sprawie naliczonego dla wnioskodawcy począwszy od lipca 2022 r. konieczne jest:

- wyliczenie należnej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z zastosowaniem zasad obowiązujących od 1.07.2022 r. (tj. 12% stawki podatku, kwoty zmniejszającej podatek 300 zł) w celu prawidłowego odprowadzenia jej do urzędu skarbowego oraz

- ustalenie zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych wg reguł obowiązujących w dniu 31.12.2021 r. – ale wyłącznie w celu sprawdzenia czy wyliczona składka zdrowotna podlega obniżeniu do wysokości zaliczki na podatek dochodowy, czy jednak nie.

Sądowa analiza rachunkowa zaskarżonej decyzji z dnia 11.07.2024 r. wykazała, że:

-na wysokość nauczycielskiego świadczenia kompensacyjnego obliczonego w lipcu 2024 r. składała się kwota w wysokości 792 zł brutto (za okres od dnia 22.06.2024 r. do dnia 30.06.2024 r.) oraz za okres od dnia 1.07.2024 r. do dnia 31.07.2024 r. w wysokości 2639,91 zł brutto, co stanowiło sumę 3421,91 zł brutto,

- skalkulowana w lipcu 2024 r. wysokość składki zdrowotnej (w świetle przepisów obowiązujących od dnia 1.07.2022 r.) wynosiła 308,87 zł,

- ze względu na to, że kwota zaliczki na podatek dochodowy ustalona na dzień 21.12.2021 r. wynosiła 274,00 zł i okazała się niższa od skalkulowanej składki zdrowotnej – wówczas zgodnie z art. 83 ust. 1 ustawy z dnia 27.08.2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, należało obniżyć tę składkę do wysokości 274,00 zł,

- ostatecznie na sumę potrąceń w wysokości 386,00 zł ze świadczenia kompensacyjnego za lipiec 2024 r. wnioskodawcy składały się:

⚫

składka na ubezpieczenie zdrowotne obniżona do wysokości zaliczki na podatek dochodowy, obliczonej na dzień 31.12.2021 r. w wysokości 274,00 zł,

⚫

zaliczka na podatek dochodowy w świetle przepisów obowiązujących od dnia 1.07.2022 r. w wysokości 112,00 zł.

Po uwzględnieniu wskazanych potrąceń kwota netto nauczycielskiego świadczenia kompensacyjnego wnioskodawcy powinna wynosić 3045,91 zł.

Jednocześnie sądowa analiza rachunkowa wykazała, że w lipcu 2024 r. organ rentowy kalkulując wysokość zaliczki na podatek dochodowy na dzień 31.12.2024 r. pominął składkę zdrowotną do odliczenia od podatku, która stanowiła iloczyn świadczenia brutto oraz stawki 7,75% - działanie to według wiedzy z zakresu rachunkowości było nieprawidłowe ze strony ZUS-u.

Wysokość świadczenia kompensacyjnego dla nauczycieli w przypadku wnioskodawcy za sierpień 2024 r. powinna zostać skalkulowana w analogiczny sposób.

Analiza sądowo – rachunkowa wykazał, że z decyzji z dnia 11.07.2024 r. ZUS wynika, iż wysokość przedmiotowego świadczenia kompensacyjnego za sierpień 2024 r. wynosiła 2639,91 zł brutto, a obliczona za sierpień wysokość składki zdrowotnej (na podstawie przepisów obowiązujących od dnia 1.07.2022 r.) wynosiła 237,59 zł, natomiast z uwagi na fakt, że kwota zaliczki na podatek dochodowy ustalona na dzień 31.12.2021 r. wynosiła 200,00 zł i tym samym była niższa od skalkulowanej składki zdrowotnej – to wówczas po zastosowaniu przepisów ustawy z dnia 27.08.2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (art. 83 ust. 1) – należało obniżyć wyliczoną składkę do kwoty 200,00 zł, a ostatecznie na sumę potrąceń w wysokości 217,00 zł ze świadczenia kompensacyjnego za sierpień 2024 r. składały się następujące pozycje:

- składka na ubezpieczenie zdrowotne obniżona do wysokości zaliczki na podatek dochodowy, ustalanej na dzień 31.12.2021 r. w wysokości 200,00 zł,

- zaliczka na podatek dochodowy w świetle przepisów obowiązujących od dnia 1.07.2022 r. w wysokości 17,00 zł.

Kwota netto nauczycielskiego świadczenia kompensacyjnego wnioskodawcy za sierpień 2024 r., zgodnie z wiedzą z zakresu rachunkowości, powinna wynosić zatem 2422,91 zł. Wysokość kwoty netto świadczenia dla kolejnych miesięcy będzie kształtować się podobnie aż do momentu waloryzacji świadczenia, jednak sposób kalkulacji składki zdrowotnej nie zmieni się.

Według wiedzy z zakresu rachunkowości zgodnie z art. 83 ust. 1 i ust. 2 b ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, porównania 9% składki zdrowotnej należy dokonać z zaliczką na podatek dochodowy obliczoną wg przepisów obowiązujących na dzień 31.12.2021 r. Przepisy te wyraźnie przewidują odliczenie od podatku części składki na ubezpieczenie zdrowotne - 7,75% podstawy wymiaru, gdyż wynika to z art. 34 ust. 4a ustawy o PIT (Dz. U. z 2021 r., poz. 11280), który obowiązywał do końca 2021 roku „zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 2 zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne […] pobranej w tym miesiącu przez organ rentowy ze środków podatnika” – oznacza to zatem, że błędne i sprzeczne z literalnym brzmieniem przepisu jest twierdzenie ZUS, że składka zdrowotna nie wpływała na wysokość zaliczki.

ZUS domagając się porównania składki zdrowotnej z zaliczką bez odliczenia 7,75% wypacza sens art. 83 ust. 2b, bo gdyby intencją ustawodawcy było porównywanie składki zdrowotnej „brutto podatkiem”, to posłużono by się sformułowaniem „kwota podatku dochodowego obliczona według stawki 17%” – czego ustawa nie czyni. Ustawa wyraźnie wskazuje na zaliczkę - a ta, jak pokazuje praktyka i przepisy obowiązujące do końca 2021 r., była pomniejszana o składkę zdrowotną 7,75%.

Podstawy opodatkowania, wymiar składki oraz zaliczki na podatek są znane z danych źródłowych i nie trzeba ich zakładać iteracyjnie. Z perspektywy wiedzy z zakresu rachunkowości należy przyjąć, że ZUS błędnie interpretuje przepisy, twierdząc, że przy tym porównaniu nie należy uwzględniać odliczenia składki zdrowotnej od podatku dochodowego obowiązującego na dzień 31.12.2021 r.

Powoływane przez ZUS ograniczenie składki na ubezpieczenie zdrowotne dotyczące dochodów poniżej 548 zł nie ma oparcia w przepisach –gdyż nie ma przepisów, które na takie ograniczenie by wskazywały.

Zgodnie z wiedzą z zakresu rachunkowości błędne jest też stanowisko ZUS, że art. 83 ust. 2b ma charakter przejściowy –gdyż nie znajduje to potwierdzenia ani w ustawie, ani w orzecznictwie, ani w oficjalnym stanowisku ustawodawcy. Przepis ten obowiązuje od 2022 roku i nadal reguluje obliczanie składki zdrowotnej. Utrzymywanie go przez 3 lata bez zmiany czyni go przepisem trwałym a nie przejściowym.

Przeprowadzony mechanizm wyliczania składki zdrowotnej zgodnie z wiedzą z zakresu rachunkowości został oparty na literalnym brzmieniu przepisów, tj. art. 83 ust.1 w zw. z ust. 2 b ustawy z 27.08.2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, zaś miękkie wytyczne Biura Komunikacji Ministerstwa Zdrowia, na których oparł się ZUS nie mają mocy prawnej, ani nie są źródłem prawa w rozumieniu art. 87 Konstytucji RP, zaś dokona przez Ministerstwo Zdrowia interpretacja przepisów podatkowych nie jest wiążąca.

(podstawowa pisemna opinia biegłego z zakresu rachunkowości dr M. G. k. 29-33, pierwsza uzupełniająca pisemna opinia biegłego z zakresu rachunkowości dr M. G. k.60-62, druga uzupełniająca pisemna opinia biegłego z zakresu rachunkowości dr M. G. k. 88-89 )

Powyższy stan faktyczny został w całości odtworzony na podstawie niekwestionowanych przez żadną ze stron dokumentów zalegających w aktach ZUS-owskich, których autentyczność nie budzi też żadnych zastrzeżeń ze strony Sądu.

Nadto Sąd Okręgowy oparł się na opinii biegłego sądowego z zakresu rachunkowości dr M. G. przyznając jej w całości walor pełnowartościowego środka dowodowego, albowiem jest ona rzetelna, logiczna, nie zawiera żadnych wewnętrznych sprzeczności, ani luk, a przy tym wszystkie wnioski końcowe zostały przez biegłą w sposób szczegółowy i przekonujący uzasadnione.

Zdaniem Sądu Okręgowego przedłożone przez biegłą obie uzupełniające opinie w sposób wyczerpujący wyjaśniły wszelkie zgłoszone w toku postępowania przez stronę pozwaną wątpliwości, starannie wskazując na wszystkie błędy ZUS przy wyliczeniu składki na ubezpieczenie zdrowotne oraz błędy interpretacyjne pozwanego w prezentowanej przez niego w toku procesu warstwie argumentacyjnej.

Sąd Okręgowy pominął na rozprawie z dnia 2.07.2025 r. wniosek pełnomocnika pozwanego organu rentowego o dopuszczenie dowodu z opinii innego biegłego z zakresu rachunkowości na mocy art. 235 [2] § 1 pkt 5 k.p.c., albowiem biegła M. G. w sposób szczegółowy wypowiedziała się w swoich opiniach pisemnych podstawowej i obu uzupełniających na temat zakreślonych postanowieniem sądu tez, skrupulatnie odnosząc się do wszelkich zgłaszanych przez stronę pozwaną zastrzeżeń oraz prezentowanej przez Zakład argumentacji na poparcie zajętego przez pozwanego stanowiska w sprawie, wskazując na czym konkretnie polegały błędy organu rentowego i dlaczego przyjęte przez ZUS założenia były wadliwe.

Zdaniem Sądu Okręgowego dalsze zastrzeżenia pełnomocnika pozwanego organu emerytalnego są jedynie nieuzasadnioną polemiką z wnioskami końcowymi wynikającymi z opinii biegłej M. G., bo ograniczając się jedynie do zaprezentowania własnego stanowiska w sprawie, stanowiąc wyłącznie wyraz niezadowolenia strony z wniosków końcowych wynikających z opinii ww. biegłej. Kolejne zastrzeżenia pozwanego po złożeniu drugiej uzupełniających opinii przez biegłą, nie zawierają zdaniem Sądu Okręgowego jakichkolwiek merytorycznie uzasadnionych zarzutów, które poddawałyby w wątpliwość walor dowodowy sporządzonych przez biegłą opinii, ale prezentują wyłącznie własny pogląd na sprawę strony pozwanej.

Podkreślić należy, że Sąd Okręgowy nie jest zobowiązany do przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego aż strona uzyska satysfakcjonujące ją wnioski, ani też nie jest zobowiązany do tego by uzyskać opinię, która przekona stronę – istotne jest bowiem jedynie to, że opinia jest przekonująca dla sądu, który w ten sposób uzyskał wszystkie informacje wymagające wiedzy specjalistycznej z danej dziedziny, a takie właśnie opinie przedłożyła biegła M. G. w n/n sprawie.

Zgodnie z art. 286 k.p.c., sąd może, a zatem nie musi, zażądać dodatkowej opinii innych biegłych. Sąd nie jest zobowiązany do dopuszczenia dowodu z opinii uzupełniającej w każdym przypadku, kiedy żąda tego strona postępowania niezadowolona z wyników dotychczasowego postępowania dowodowego. To sąd musi powziąć wątpliwości - albo w wyniku samodzielnej oceny opinii biegłego, albo na skutek uzasadnionych stanowisk wyrażonych w toku postępowania przez strony - co do tego, czy dotychczasowa opinia została sporządzona w sposób prawidłowy, a zatem, czy wymaga wyjaśnień lub uzupełnienia. W orzecznictwie podkreśla się przy tym zgodnie, że dopuszczenie dowodu z dodatkowej opinii biegłych może być uzasadnione jedynie "w razie potrzeby", która nie może być utożsamiana z niezadowoleniem strony z niekorzystnej dla niej opinii już sporządzonej (por. wyrok Sądu Najwyższego z 23 czerwca 2017 r., I CSK 627/16, LEX nr 2333045).

Jak wyżej wspomniano - Sąd nie jest obowiązany dążyć do sytuacji, w której opinia biegłego przekona również obydwie strony. Mają one na ogół różne (odmienne) interesy i opinia akceptowana przez jedną stronę jest kontestowana albo kwestionowana przez drugą. Wystarczy, że opinia jest przekonująca dla sądu (por. wyrok Sądu Najwyższego z 16 października 2014 r., II UK 36/14, LEX nr 1548261).

Stąd nie znajdując podstaw do dopuszczenia opinii innego biegłego z zakresu rachunkowości Sąd Okręgowy uznał, że byłoby to niecelowe i skutkowałoby jedynie zbędną przewlekłością postępowania w niniejszym procesie, w którym wszystkie istotne dla rozstrzygnięcia okoliczności wymagające wiadomości specjalnych zostały już w sposób wyczerpujący ustalone. Samo bowiem niezadowolenie strony pozwanej z opinii biegłego nie uzasadnia powołania innego biegłego (por. wyroki Sądu Najwyższego z 5 listopada 1974 r., I CR 562/74, nie publ., z 4 sierpnia 1999 r., I PKN 20/99, OSNP 2000, Nr 22, poz. 807, postanowienie Sądu Najwyższego z 2 lipca 2019 r. V CSK 63/19, nie publ.). Odmienne stanowisko oznaczałoby, że należy przeprowadzić dowód z opinii innych biegłych, by się upewnić, czy niektórzy z nich nie byliby takiego zdania jak strona (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 15 listopada 2001 r., II UKN 604/00, LEX nr 363191). Gdyby opowiedzieć się za tym przeciwnym stanowiskiem, to dowód z opinii biegłego byłby prowadzony z inicjatywy niezadowolonej strony tak długo, jak długo wnioskujący nie stwierdziłby, że biegły w konkluzjach opinii zamieścił satysfakcjonujące dla niego wnioski, niezależnie od rzeczywistej potrzeby procesowej i przekonania sądu co do tego, iż biegły przekonująco, stanowczo i logicznie wypowiedział się o okolicznościach wymagających specjalistycznych wiadomości (zob. wyrok SN z 5.10.2022 r., II CSKP 282/22, LEX nr 3498441). Potrzeba zażądania dodatkowej opinii winna wynikać natomiast z tego, że złożona w sprawie opinia jest niezupełna lub niejasna (zob. wyrok SA w Białymstoku z 25.02.2019 r., I ACa 702/18, LEX nr 2749075), a z taką sytuacją z całą pewnością nie mamy do czynienia w n/n sprawie.

Sąd Okręgowy zważył, co następuje:

W świetle zebranego w sprawie materiału dowodowego i poczynionych na jego podstawie ustaleń faktycznych, oba odwołania okazały się zasadne, przez co zasługują na uwzględnienie, i jako takie skutkują zmianą obu zaskarżonych decyzji.

Sąd Okręgowy zważył, że zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 22 maja 2009 r. o nauczycielskich świadczeniach kompensacyjnych (t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 174 ze zm.) świadczenie przysługuje nauczycielom, którzy spełnili łącznie następujące warunki:

1) osiągnęli wiek, o którym mowa w ust. 3;

2) mają okres składkowy i nieskładkowy w rozumieniu ustawy z dnia 17 grudnia 1998 r. o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1631 i 1674), zwanej dalej "ustawą o emeryturach i rentach z FUS", wynoszący 30 lat, w tym 20 lat wykonywania pracy w jednostkach, o których mowa w art. 2 pkt 1, w wymiarze co najmniej 1/2 obowiązkowego wymiaru zajęć;

3) rozwiązali stosunek pracy.

W myśl ust. 2 art. 4 ww. ustawy, nauczycielom spełniającym warunki określone w ust. 1 pkt 1 i 2 świadczenie przysługuje również w przypadku rozwiązania stosunku pracy lub wygaśnięcia stosunku pracy w okolicznościach określonych:

1) w art. 20 ust. 1, 5c i 7 ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela (Dz. U. z 2017 r. poz. 1189 i 2203);

2) w art. 225 ust. 1, 6, 7 i 10 oraz art. 226 ust. 1 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2017 r. poz. 60, 949 i 2203).

W ust. 3 art. 4 ww. ustawy postanowiono, że nauczyciel ma prawo do świadczenia, jeżeli ukończył:

1) 55 lat - w latach 2009-2014;

2) 55 lat w przypadku kobiet i 56 lat w przypadku mężczyzn - w latach 2015-2016;

3) 55 lat w przypadku kobiet i 57 lat w przypadku mężczyzn - w latach 2017-2018;

4) 55 lat w przypadku kobiet i 58 lat w przypadku mężczyzn - w latach 2019-2020;

5) 55 lat w przypadku kobiet i 59 lat w przypadku mężczyzn - w latach 2021-2022;

6) 55 lat w przypadku kobiet i 60 lat w przypadku mężczyzn - w latach 2023-2024;

7) 56 lat w przypadku kobiet i 61 lat w przypadku mężczyzn - w latach 2025-2026;

8) 57 lat w przypadku kobiet i 62 lata w przypadku mężczyzn - w latach 2027-2028;

9) 58 lat w przypadku kobiet i 63 lata w przypadku mężczyzn - w latach 2029-2030;

10) 59 lat w przypadku kobiet i 64 lata w przypadku mężczyzn - w latach 2031-2032.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ww. ustawy, świadczenie stanowi równowartość kwoty będącej wynikiem podzielenia podstawy obliczenia emerytury, ustalonej w sposób określony w art. 25 ustawy o emeryturach i rentach z FUS, przez średnie dalsze trwanie życia dla osób w wieku 60 lat, ustalone według obowiązujących w dniu zgłoszenia wniosku o przyznanie świadczenia tablic średniego trwania życia, o których mowa w art. 26 ustawy o emeryturach i rentach z FUS.

W ust. 2 art. 5 ww. ustawy postanowiono, że jeżeli uprawniony jest członkiem otwartego funduszu emerytalnego, przy ustalaniu podstawy obliczenia emerytury, składki na ubezpieczenie emerytalne, zewidencjonowane na jego koncie w Zakładzie Ubezpieczeń Społecznych, zwanym dalej "Zakładem", zwiększa się przez pomnożenie wskaźnikiem korygującym 19,52/12,22, stanowiącym stosunek pełnej wysokości składki na ubezpieczenie emerytalne do wysokości zewidencjonowanej na koncie ubezpieczonego w Zakładzie.

Z kolei w ust. 3 art. 5 ww. ustawy postanowiono, że kwota świadczenia nie może być niższa niż kwota najniższej emerytury, o której mowa w art. 85 ustawy o emeryturach i rentach z FUS.

Zgodnie zaś z ust. 4 art. 5 ww. ustawy, świadczenie podlega waloryzacji na zasadach i w terminach przewidzianych dla waloryzacji świadczeń w art. 88, art. 89 i art. 93 ustawy o emeryturach i rentach z FUS.

Przepisy art. 88-94 ustawy z dnia 17.12.1998 r. o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1631 ze zm.) przewidują coroczną (od 1 marca), cenowo - płacową waloryzację automatyczną emerytur i rent przyznanych przed terminem waloryzacji. Polega ona na pomnożeniu kwoty świadczenia oraz jego podstawy wymiaru (w wysokości przysługującej w ostatnim dniu lutego roku przeprowadzenia waloryzacji), przez wskaźnik waloryzacji. W stosunku do emerytur i rent pobieranych waloryzację przeprowadza się z urzędu (na bieżąco).

Zgodnie z Komunikatem Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 14 lutego 2025 r. w sprawie wskaźnika waloryzacji emerytur i rent w 2025 r. na podstawie art. 89 ust. 6 ustawy z dnia 17 grudnia 1998 r. o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1631 i 1674) ogłasza się, że wskaźnik waloryzacji emerytur i rent w 2025 r. wynosi 105,5 % (M.P. z 2025 r., poz. 129).

Waloryzacja jest czynnością formalno - techniczną, skutkującą wzrostem zwaloryzowanego świadczenia do kwoty równiej iloczynowi kwoty świadczenia oraz wskaźnika waloryzacji. W ramach procesu waloryzacji nie dochodzi natomiast do zmian w zakresie wysokości samego świadczenia w wysokości poddawanej waloryzacji. Wobec tego, decyzja waloryzacyjna nie otwiera sporu co do wysokości świadczenia poddanego waloryzacji, ale też nie zamyka ona drogi i nie stoi na przeszkodzie w inicjowaniu postępowania dotyczącego ustalenia wysokości świadczenia (zob. wyrok SA w Białymstoku z 8.02.2018 r., III AUa 638/17, LEX nr 2481790).

W przedmiotowej sprawie nie jest sporne to, że ZUS pierwszą zaskarżoną decyzją z dnia 11.07.2024 r. przyznał ubezpieczonemu prawo do nauczycielskiego świadczenia kompensacyjnego, ani też nie jest sporne to, że wyliczenie wysokości tego świadczenia nastąpiło zgodnie z ww. przepisami.

Spór pomiędzy stronami co do pierwszej zaskarżonej decyzji z dnia 11.07.2024 r. dotyczy jedynie prawidłowości ustalonej przez Zakład wysokości składki zdrowotnej w decyzji przyznającej ubezpieczonemu nauczycielskie świadczenie kompensacyjne.

Druga zaskarżona w niniejszym postepowaniu decyzja z dnia 1.03.2025 r. dotyczyła waloryzacji od dnia 1.03.2025 r. nauczycielskiego świadczenia kompensacyjnego wnioskodawcy.

Ubezpieczony nie skarży ww. decyzji waloryzacyjnej z dnia 1.03.2025 r. w zakresie prawidłowości przeprowadzonej waloryzacji nauczycielskiego świadczenia kompensacyjnego.

Także i w tym zakresie spór pomiędzy stronami ogranicza się wyłącznie do wysokości składki na ubezpieczenie zdrowotne.

Powód w niniejszej sprawie stoi na stanowisku, że z art. 83 ust.1 w zw. z ust. 2b ustawy z dnia 27.08.2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz.U. z 2004 r., Nr 210, poz. 2135 ze zm.) wynika, iż wysokość składki zdrowotnej została błędnie ustalona przez ZUS, gdyż składka zdrowotna winna zostać porównana do zaliczki na podatek dochodowy, która wymagała pomniejszenia o 7,75% składki zdrowotnej, ponieważ takie zasady obowiązywały do dnia 31.12.2021 r.

Natomiast pozwany organ emerytalny przez cały czas konsekwentnie obstaje na stanowisku, że obie zaskarżone decyzji w zakresie dotyczącym wysokości składki zdrowotnej są prawidłowe, twierdząc, że porównanie składki zdrowotnej powinno dotyczyć pełnej składki zdrowotnej 9% do zaliczki na podatek dochodowy obliczonej według zasad obowiązujących do dnia 31.12.2021 r. bez jej pomniejszania o odliczenie składki zdrowotnej 7,75%, i podnosząc, że ograniczenie składki jest wyłącznie przy dochodzie poniżej 548 zł oraz argumentując, że art. 83 ust. 2 b ustawy z 27.08.2024 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych ma charakter przejściowy, gdyż przepis ten został wprowadzony przez ustawodawcę mając na celu ochronę podatników przed nadmiernym wzrostem obciążeń finansowych w wyniku reformy systemu podatkowego w ramach tzw. Polskiego Ładu. Pozwany na wsparcie swojej argumentacji powołał się na stanowisko Ministra Zdrowia, zgodnie z którym wyliczoną składkę na ubezpieczenie zdrowotne należy porównać do zaliczki na podatek obliczonej według zasad obowiązujących do 2021 r., ale bez obniżania tej zaliczki o składkę zdrowotną (pomimo, że do dnia 31.12.2021 r. zaliczka podatkowa była obniżana o 7,75% składki zdrowotnej). Zdaniem ZUS-u jeżeli hipotetyczna zaliczka na podatek ustalona w ten sposób będzie niższa od 9% składki zdrowotnej składkę należy obniżyć do wysokości tej zaliczki. Pozwany powołał się na wsparcie swojego stanowiska na to, że Biuro Komunikacji Ministerstwa Zdrowia w interpretacji z sierpnia 2022 r. poinformowało, że w myśl art. 83 ust.1 i ust. 2 b ustawy z dnia 27.08.2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1285 ze zm.) możliwe jest obniżenie składki zdrowotnej wyłącznie przez płatnika, o którym mowa w art. 85 ust. 1 -12 tej ustawy, do wysokości zaliczki na podatek dochodowy, obliczonej zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31.12.2021 r. W tym celu należy obliczyć hipotetyczną zaliczkę PIT w ten sposób, że od podstawy opodatkowania (przychód minus koszty ich uzyskania) należy obliczyć podatek wg stawki podatkowej obowiązującej w dniu 31.12.2021 r., który następnie podlega obniżeniu o ulgę podatkową wynikającą z kwoty wolnej od podatku, ale bez obniżenia o składkę zdrowotną polegającą odliczeniu od podatku (7,75% podstawy wymiaru składki). Zakład podnosił, że wynika to z konieczności uniknięcia błędnego koła, w którym dla obliczenia składki zdrowotnej należałoby już uprzednio znać kwotę tej składki, aby móc odjąć od zaliczki na podatek kwotę składki zdrowotnej pomniejszającą podatek, od której to zaliczki należałoby obniżyć składkę. Według ZUS zgodnie z literalnym brzmieniem przepisu porównanie należy dokonać pomiędzy składką zdrowotną 9% podstawy wymiaru a zaliczką na podatek dochodowy obliczoną wg zasad obowiązujących na dzień 31.12.2021 r., ale bez pomniejszania o składkę zdrowotną w wysokości 7,75%, ponieważ wówczas taka składka faktycznie była odliczana dopiero na etapie obliczania podatku do zapłaty a nie zaliczki. Pozwany zarzucał, że powołana w sprawie biegła do spraw z zakresu rachunkowości w złożonych opiniach błędnie utożsamia zaliczkę z podatkiem dochodowym po pomniejszeniu go o składkę zdrowotną – podnosząc, że jest to błędne, gdyż obniżenie podatku dochodowego o 7,75% składki zdrowotnej było elementem odliczenia podatkowego, a nie obliczenia samej zaliczki, która stanowi punkt odniesienia do art. 83 ust.2 b ww. ustawy. Nadto pozwany podkreślił, że art. 27 b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który regulował możliwość odliczenia składki zdrowotnej do podatku został uchylony z dniem 1.01.2022 r. Pozwany twierdził, że interpretowanie obecnych przepisów przez pryzmat mechanizmu odliczenia obowiązującego przed tą datą jest nieadekwatne, o ile celem jest ustalenie wysokości świadczenia w roku 2024.

Mając na uwadze zajęte przez obie strony sporu stanowiska i przytoczoną na ich uzasadnienie argumentację przez każdą ze stron, Sąd Okręgowy zważył, że zgodnie z art. 83 ust. 1 ustawy z dnia 27.08.2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz.U. z 2004 r., Nr 210, poz. 2135 ze zm.) w przypadku, gdy składka na ubezpieczenie zdrowotne obliczona przez płatnika, o którym mowa w art. 85 ust. 1-13, zgodnie z przepisami art. 79 i art. 81, jest wyższa od kwoty ustalonej zgodnie z ust. 2b, składkę obliczoną za poszczególne miesiące obniża się do wysokości tej kwoty.

Zgodnie z ust. 2b art. 83 ww. ustawy kwotę, o której mowa w ust. 1 i 2a, stanowi zaliczka na podatek dochodowy, obliczona zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2021 r.

Z kolei art. 34 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647) wskazuje, że organy rentowe są obowiązane jako płatnicy pobierać zaliczki miesięczne od wypłacanych bezpośrednio przez te organy emerytur i rent, świadczeń przedemerytalnych i zasiłków przedemerytalnych, nauczycielskich świadczeń kompensacyjnych, zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, rent strukturalnych, rent socjalnych oraz rodzicielskich świadczeń uzupełniających.

Ustawodawca wprowadził z dniem 1 stycznia 2001 r. regulację zawartą w art. 34 ust. 2a u.p.d.f., zgodnie z którą organ rentowy na sporządzony na piśmie wniosek podatnika oblicza i pobiera zaliczki na podatek dochodowy w ciągu roku bez pomniejszania o kwotę określoną w art. 32 ust. 3 od miesiąca, w którym otrzymał wniosek, albo od następnego miesiąca, jeżeli w miesiącu, w którym otrzymał wniosek, nie miał możliwości jego uwzględnienia. Wniosek ten dotyczy również kolejnych lat podatkowych, chyba że podatnik wycofa wniosek.

Wprowadzono też ust. 2b do art. 34 ww. ustawy, zgodnie z którym w przypadku wycofania wniosku, o którym mowa w ust. 2a, organ rentowy pomniejsza zaliczkę o kwotę określoną w art. 32 ust. 3 od miesiąca, w którym nastąpiło wycofanie wniosku, albo od następnego miesiąca, jeżeli w miesiącu, w którym nastąpiło wycofanie wniosku, nie miał takiej możliwości.

Zgodnie z art. 27b ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych:

a. opłaconej w roku podatkowym bezpośrednio przez podatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych,

b. pobranej w roku podatkowym przez płatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych

- obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Kwota składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którą zmniejsza się podatek, nie może przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki.

Zgodnie z art. 34 ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
Zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 2 zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej w tym miesiącu przez organ rentowy ze środków podatnika.

Zgodnie z art. 34 ust. 2 ww. ustawy, zaliczki, o których mowa w ust. 1, za miesiące od stycznia do grudnia, ustala się w sposób określony w art. 32 ust. 1-1e, odejmując kwotę obliczoną zgodnie z art. 32 ust. 3 miesięcznie. Przepis art. 27 ust. 1b pkt 2 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 32 ww. ustawy:

- ust. 1 Zaliczki, o których mowa w art. 31, za miesiące od stycznia do grudnia, z zastrzeżeniem ust. 1a, wynoszą:

1) za miesiące, w których dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy nie przekroczył kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali - 17% dochodu uzyskanego w danym miesiącu;

2) za miesiąc, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali - 17% od tej części dochodu uzyskanego w tym miesiącu, która nie przekroczyła tej kwoty, i 32% od nadwyżki ponad kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali;

3) za miesiące następujące po miesiącu, o którym mowa w pkt 2 - 32% dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

- ust. 1a. Jeżeli podatnik złoży płatnikowi oświadczenie, że za dany rok zamierza opodatkować dochody łącznie z małżonkiem bądź na zasadach określonych w art. 6 ust. 4, a za rok podatkowy przewidywane, określone w oświadczeniu:

1)dochody podatnika nie przekroczą górnej granicy pierwszego przedziału skali, a odpowiednio małżonek lub dziecko nie uzyskują żadnych dochodów z wyjątkiem renty rodzinnej - zaliczki za wszystkie miesiące roku podatkowego wynoszą 17% dochodu uzyskanego w danym miesiącu i są dodatkowo pomniejszane za każdy miesiąc o kwotę stanowiącą 1/12 kwoty zmniejszającej podatek, o której mowa w art. 27 ust. 1b pkt 1;

2)dochody podatnika przekroczą górną granicę pierwszego przedziału skali, a odpowiednio małżonek lub dziecko nie uzyskują żadnych dochodów z wyjątkiem renty rodzinnej lub dochody małżonka mieszczą się w niższym przedziale skali, zaliczki za wszystkie miesiące roku podatkowego wynoszą 17% dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

- ust. 1b. Płatnicy, którym podatnik złożył oświadczenie wymienione w ust. 1a, pobierają zaliczki według zasad określonych w ust. 1a pkt 1 i 2 począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostało złożone oświadczenie.

- ust. 1c. W razie faktycznej zmiany stanu upoważniającego do obniżki zaliczek lub utraty możliwości do opodatkowania dochodów zgodnie z art. 6, podatnik jest zobowiązany poinformować o tym płatnika; w tym przypadku od miesiąca następującego po miesiącu, w którym podatnik przestał spełniać warunki do obniżki zaliczek, zaliczki są pobierane według zasad określonych w ust. 1.

- ust. 1d. (uchylony).

- ust. 1e. Jeżeli podatnik złoży płatnikowi oświadczenie, że za dany rok jego dochody przekroczą kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali, płatnik pobiera zaliczki bez pomniejszania o kwotę stanowiącą 1/12 kwoty zmniejszającej podatek, o której mowa w art. 27 ust. 1b pkt 1, od miesiąca, w którym otrzymał oświadczenie, albo od następnego miesiąca, jeżeli w miesiącu, w którym otrzymał oświadczenie, nie miał możliwości pobrania zaliczki bez takiego pomniejszenia.

Przepisy art. 27 b i art. 34 ust. 4a ww. ustawy zostały uchylone ustawą z dnia 29.10.2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r., poz. 2105), która weszła w życie w dniu 1.01.2022 r.

Przepisy te na dzień 31.12.2021 r. zatem obowiązywały.

Sąd Okręgowy uwzględniając opinię biegłego z zakresu rachunkowości
dr M. G. uznał, że stosownie do literalnego brzmienia art. 83 ust.1 i ust. 2 b ustawy zdrowotnej, ZUS obliczając wysokość nauczycielskiego świadczenia kompensacyjnego za lipiec i sierpień w decyzji z dnia 11.07.2024 r. powinien wysokość obliczonej składki zdrowotnej porównać z wysokością zaliczki na podatek dochodowy obliczanej wówczas w myśl ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, tj. na dzień 31.12.2021 r.

Z opinii biegłej z zakresu rachunkowości M. G. wynika, że wysokość zaliczki na podatek dochodowy na dzień 31.12.2021 r. ZUS powinien skalkulować w następujący sposób: zaliczka na podatek dochodowy = kwota świadczenia brutto zaokrąglona do pełnych złotych x 17% (-) minus składka na ubezpieczenie zdrowotne do odliczenia od podatku dochodowego, tj. kwota świadczenia brutto x 7,75% (-) minus kwota zmniejszająca podatek 43,76 zł.

Biegła z zakresu rachunkowości w złożonej do akt opinii wyjaśniła, że na podstawie art. 34 ust. 2 a i 2 b ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, począwszy od dnia 1.07.2022 r. nastąpiło obniżenie stawki podatku PIT z 17 do 12 procent, a także kwoty wolnej od podatku do 300 zł, tj. 1/12 ustalonej kwoty zmniejszającej podatek w wysokości 3600 zł.

Biegła M. G. wskazała także, że w odróżnieniu od przepisów obowiązujących na dzień 31.12.2021 r. w świetle nowych przepisów w celu obliczenia zaliczki na podatek dochodowy nie uwzględnia się składki na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości 7,75% wynagrodzenia brutto.

Z opinii biegłej M. G. wynika, że sposób kalkulacji zaliczki na podatek dochodowy od dnia 1.07.2022 r. przebiega w następujący sposób: zaliczka na podatek dochodowy = kwota świadczenia brutto zaokrąglona do pełnych złotych x 12% (-) minus kwota zmniejszająca podatek 300 zł.

Biegła M. G. wyjaśniła, że następnie, aby prawidłowo przeprowadzić obniżenie składki zdrowotnej w przypadku świadczenia kompensacyjnego dla nauczycieli naliczonego dla wnioskodawcy począwszy od lipca 2022 r. konieczne jest: 1) wyliczenie należnej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z zastosowaniem zasad obowiązujących od 1.07.2022 r. (tj. 12% stawki podatku, kwoty zmniejszającej podatek 300 zł) w celu prawidłowego odprowadzenia jej do urzędu skarbowego oraz 2) ustalenie zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych wg reguł obowiązujących w dniu 31.12.2021 r. – ale wyłącznie w celu sprawdzenia czy wyliczona składka zdrowotna podlega obniżeniu do wysokości zaliczki na podatek dochodowy, czy jednak nie.

Z przeprowadzonej przez biegłą M. G. analizy rachunkowej w niniejszej sprawie wynika, że na wysokość nauczycielskiego świadczenia kompensacyjnego obliczonego w lipcu 2024 r. składała się kwota w wysokości 792 zł brutto za okres od dnia 22.06.2024 r. do dnia 30.06.2024 r., a nadto kwota za okres od dnia 1.07.2024 r. do dnia 31.07.2024 r. w wysokości 2639,91 zł brutto, co stanowiło sumę 3421,91 zł brutto, skalkulowana w lipcu 2024 r. wysokość składki zdrowotnej (w świetle przepisów obowiązujących od dnia 1.07.2022 r.) wynosiła 308,87 zł.

Z opinii biegłej M. G. wynika, że ze względu na to, że kwota zaliczki na podatek dochodowy ustalona na dzień 21.12.2021 r. wynosiła 274,00 zł i okazała się niższa od skalkulowanej składki zdrowotnej – wówczas zgodnie z art. 83 ust. 1 ustawy z dnia 27.08.2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, należało obniżyć tę składkę do wysokości 274,00 zł.

Zgodnie z opinią biegłej M. G. ostatecznie na sumę potrąceń w wysokości 386,00 zł ze świadczenia kompensacyjnego za lipiec 2024 r. wnioskodawcy składały się:

⚫

składka na ubezpieczenie zdrowotne obniżona do wysokości zaliczki na podatek dochodowy, obliczonej na dzień 31.12.2021 r. w wysokości 274,00 zł,

⚫

zaliczka na podatek dochodowy w świetle przepisów obowiązujących od dnia 1.07.2022 r. w wysokości 112,00 zł.

Z obliczeń biegłej M. G. wynika, że po uwzględnieniu wskazanych potrąceń kwota netto nauczycielskiego świadczenia kompensacyjnego wnioskodawcy powinna wynosić 3045,91 zł.

Biegła ta podkreśliła, że w lipcu 2024 r. organ rentowy kalkulując wysokość zaliczki na podatek dochodowy na dzień 31.12.2024 r. pominął składkę zdrowotną do odliczenia od podatku, która stanowiła iloczyn świadczenia brutto oraz stawki 7,75% - co w świetle wiedzy z zakresu rachunkowości było działaniem nieprawidłowym ze strony ZUS-u.

Z opinii biegłej M. G. wynika, że wysokość świadczenia kompensacyjnego dla nauczycieli w przypadku wnioskodawcy za sierpień 2024 r. powinna zostać skalkulowana w analogiczny sposób.

Biegła ta wskazała, że wysokość przedmiotowego świadczenia kompensacyjnego za sierpień 2024 r. wynosiła 2639,91 zł brutto, a obliczona za sierpień wysokość składki zdrowotnej (na podstawie przepisów obowiązujących od dnia 1.07.2022 r.) wynosiła 237,59 zł, natomiast z uwagi na fakt, że kwota zaliczki na podatek dochodowy ustalona na dzień 31.12.2021 r. wynosiła 200,00 zł i tym samym była niższa od skalkulowanej składki zdrowotnej – to wówczas po zastosowaniu przepisów ustawy z dnia 27.08.2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (art. 83 ust. 1) – należało obniżyć wyliczoną składkę do kwoty 200,00 zł, a ostatecznie na sumę potrąceń w wysokości 217,00 zł ze świadczenia kompensacyjnego za sierpień 2024 r. składały się następujące pozycje:

- składka na ubezpieczenie zdrowotne obniżona do wysokości zaliczki na podatek dochodowy, ustalanej na dzień 31.12.2021 r. w wysokości 200,00 zł,

- zaliczka na podatek dochodowy w świetle przepisów obowiązujących od dnia 1.07.2022 r. w wysokości 17,00 zł.

Z opinii biegłej M. G. wynika, że kwota netto nauczycielskiego świadczenia kompensacyjnego wnioskodawcy za sierpień 2024 r. powinna wynosić zatem 2422,91 zł.

Jednocześnie biegła ta wyjaśniła, że wysokość kwoty netto świadczenia dla kolejnych miesięcy będzie kształtować się podobnie aż do momentu waloryzacji świadczenia jednak sposób kalkulacji składki zdrowotnej nie zmieni się.

Według przeprowadzonej przez biegłą analizy rachunkowej zgodnie z art. 83 ust. 1 i ust. 2 b ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, porównania 9% składki zdrowotnej należy dokonać z zaliczką na podatek dochodowy obliczoną według przepisów obowiązujących na dzień 31.12.2021 r. Przepisy te wyraźnie przewidują odliczenie od podatku części składki na ubezpieczenie zdrowotne - 7,75% podstawy wymiaru, gdyż wynika to z art. 34 ust. 4a ustawy o PIT (Dz. U. z 2021 r., poz. 11280), który obowiązywał końca 2021 roku „zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 2 zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne […] pobranej w tym miesiącu przez organ rentowy ze środków podatnika”.

Oznacza to, że błędne i sprzeczne z literalnym brzmieniem przepisu okazało się twierdzenie ZUS, że składka zdrowotna nie wpływała na wysokość zaliczki.

Sąd Okręgowy uznał za trafne, logiczne i przekonujące uzasadnienie opinii biegłej, że żądanie pozwanego Zakładu aby porównywać składkę zdrowotną z zaliczką bez odliczenia 7,75% wypacza sens art. 83 ust. 2b, bo gdyby intencją ustawodawcy było porównywanie składki zdrowotnej „brutto podatkiem”, posłużono by się sformułowaniem „kwota podatku dochodowego obliczona według stawki 17%” – czego ustawa nie czyni.

Tymczasem ustawa wyraźnie wskazuje na zaliczkę, a ta zgodnie z opinią M. G. - jak pokazuje praktyka i przepisy obowiązujące do końca 2021 r. – była pomniejszana o składkę zdrowotną 7,75%.

Argument ZUS jakoby zachodziło „błędne koło” przy obliczaniu składki zdrowotnej na podstawie hipotetycznej składki także okazał się bezzasadny w świetle złożonej przez biegłą M. G. opinii, gdyż podstawy opodatkowania, wymiar składki oraz zaliczki na podatek są znane z danych źródłowych. Biegła zaznaczyła, że nie trzeba ich zakładać iteracyjnie.

Sąd Okręgowy oparł się na złożonych do akt przez biegłą opinii podstawowej oraz obu uzupełniających opiniach, w których biegła M. G. szczegółowo wyjaśniła, że zgodnie z wiedzą z zakresu rachunkowości należy przyjąć, że ZUS błędnie interpretuje przepisy, twierdząc, że przy tym porównaniu nie należy uwzględniać odliczenia składki zdrowotnej od podatku dochodowego obowiązującego na dzień 31.12.2021 r.

Biegła wyjaśniła przy tym, że powoływane przez ZUS ograniczenie składki na ubezpieczenie zdrowotne dotyczące dochodów poniżej 548 zł nie ma oparcia w przepisach, gdyż nie ma przepisów, które na takie ograniczenie by wskazywały. Sąd zaś podzielił to stanowisko.

Sąd Okręgowy uznał też, że biegła sporządzając złożone do akt sprawy opinie prawidłowo przyjęła, że błędne jest stanowisko ZUS, iż art. 83 ust. 2b ma charakter przejściowy, gdyż nie znajduje to żadnego potwierdzenia ani w ustawie, ani w orzecznictwie, ani w oficjalnym stanowisku ustawodawcy. Przepis ten obowiązuje od 2022 roku i nadal reguluje obliczanie składki zdrowotnej, a nadto utrzymywanie go przez 3 lata bez jakichkolwiek zmiany czyni go przepisem trwałym a nie przejściowym.

Sąd Okręgowy stwierdził także, że dokonana przez biegłą analiza rachunkowa oparta została na poprawnym przyjęciu, że ZUS błędnie bazuje na miękkich wytycznych Biura Komunikacji Ministerstwa Zdrowia, albowiem wytyczne te nie mają mocy prawnej, ani też nie są źródłem prawa w rozumieniu art. 87 Konstytucji RP. Zdaniem Sądu słusznie biegła M. G. uznała, że Ministerstwo Zdrowia nie ma kompetencji interpretacyjnych w zakresie prawa podatkowego, a nawet jeśli dokonało takiej interpretacji to nie jest ona wiążąca.

Przyznając walor pełnowartościowego środka dowodowego opinii z zakresu rachunkowości Sąd Okręgowy stanął na stanowisku, że przeprowadzony w tej opinii mechanizm wyliczania składki zdrowotnej jest zgodny z literalnym brzmieniu przepisów art. 83 ust.1 w zw. z ust. 2 b ustawy z 27.08.2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.

Uznając, że podstawowa i obie uzupełniające opinie biegłej są wyczerpujące, odpowiadają na wszelkie zagadnienia określone w tezie dowodowej i szczegółowo wyjaśniają wszystkie zastrzeżenia zgłoszone w toku n/n procesu przez stronę pozwaną, starannie odnosząc się do powołanej na ich uzasadnienie argumentacji przez ZUS i skrupulatnie wskazując błędy w przyjętych przez pozwanego założeniach, a nade wszystko, że opinie biegłej zostały oparte na właściwej interpretacji mających zastosowanie w n/n sprawie przepisów prawa, która nie budzi co do jej poprawności żadnych uwag ze strony Sądu Okręgowego – należy w konsekwencji stwierdzić, że oba odwołania są zasadne, albowiem ZUS błędnie do obliczenia nauczycielskiego świadczenia kompensacyjnego wnioskodawcy nie uwzględnił, że wysokość zaliczki na podatek dochodowy, z którą należy porównać składkę zdrowotną 9% należy pomniejszyć o odliczoną od podatku składkę zdrowotną w wysokości 7,75% podstawy wymiaru.

Odnosząc się na koniec odrębnie do żądania powoda, aby w niniejszym procesie Sąd Okręgowy zasądził na rzecz ubezpieczonego od pozwanego(...) w Ł. Zakładu Ubezpieczeń Społecznych tytułem zwrotu zawyżonej składki zdrowotnej kwoty 260,41 zł ( 6 x 37,59 zł + 34,87 zł), kwotę 37,59 zł za każdy miesiąc od lutego 2025 r. do wydania prawomocnego orzeczenia - należy podkreślić, że odwołanie od decyzji ZUS pełni rolę pozwu i wszczyna postępowanie sądowe, lecz jednocześnie zaznaczyć należy, że postępowanie sądowe ogranicza się wyłącznie do okoliczności wynikających z zaskarżonej decyzji, które są sporne pomiędzy odwołującym a ZUS-em. Innymi słowy - Sąd nie może rozstrzygać o tym, o czym nie rozstrzygała zaskarżona decyzja.

Spór sądowy wywołany odwołaniem od decyzji ZUS dotyczy zakresu wydanej decyzji, od której wniesiono odwołanie. Przedmiot sporu w sprawach ubezpieczeniowych determinuje w pierwszej kolejności zakres decyzji organu rentowego zaskarżonej do sądu ubezpieczeń społecznych, a w drugim rzędzie zakres odwołania od tej decyzji, ponieważ rozpoznając odwołanie od decyzji organu rentowego, sąd ubezpieczeń społecznych rozstrzyga o zasadności odwołania w granicach wyznaczonych, z jednej strony, zakresem samego odwołania, a z drugiej przez przedmiot decyzji. Kontrolna rola sądu musi korespondować z zakresem rozstrzygnięcia dokonanego w decyzji administracyjnej, bowiem zgodnie z systemem orzekania w sprawach z zakresu ubezpieczeń społecznych, w postępowaniu wywołanym odwołaniem do sądu pracy i ubezpieczeń społecznych sąd rozstrzyga o prawidłowości zaskarżonej decyzji w granicach jej treści i przedmiotu. Przedmiot sporu sądowego musi mieścić się w zakresie przedmiotowym decyzji organu rentowego. Postępowanie sądowe w sprawach z zakresu ubezpieczeń społecznych nie toczy się bowiem od nowa, lecz stanowi kontynuację uprzedniego postępowania przed organem rentowym (zob. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 30 stycznia 2024 r., II USK 270/23, Legalis).

Z tych względów w n/n sprawie Sąd Okręgowy nie mógł orzec poza zmianą obu zaskarżonej decyzji we wskazanym wyżej zakresie jednocześnie o obowiązku zwrotu kwot nienależnie pobranych składek zdrowotnych na rzecz wnioskodawcy zgodnie z jego żądaniem – natomiast kwestia zwrotu tych kwot będzie przedmiotem kolejnej decyzji, którą ZUS wyda w wykonaniu orzeczenia w n/n sprawie po jego uprawomocnieniu się, od której ewentualnie powodowi będzie przysługiwało odrębne odwołanie.

Mając na uwadze wszystkie poczynione wyżej rozważania prawne, Sąd Okręgowy, na postawie art. 477 ^{( 14)} § 2 k.p.c., zmienił obie zaskarżone w niniejszym postępowaniu decyzje i zobowiązał Zakład Ubezpieczeń Społecznych (...) w(...) do obliczenia nauczycielskiego świadczenia kompensacyjnego wnioskodawcy przy uwzględnieniu, że wysokość zaliczki na podatek dochodowy, z którą należy porównać składkę zdrowotną 9% należy pomniejszyć o odliczoną od podatku składkę zdrowotną w wysokości 7,75% podstawy wymiaru, o czym orzeczono, jak w sentencji wyroku.